论文摘要
所得税是当今世界诸多发达国家开征的最重要税种,兼具负担公平、纳税普及、收入确实、富有弹性、征纳便利等优点,被公认为世之良税。中国所得税制肇始于清末民初,既是二十世纪初西学东渐的移植成果,也是近代中国社会经济发展的制度抉择,自推行以所得税为主体的直接税以后,中国的税收制度才开始发生真正变革,逐渐走上现代税制的道路。所得税是经济发展和税制变革达到一定历史阶段的产物,但其最初创立的导火索却是为了应付战争所需的大量财力缺口。所得税起源于工业化最早的英国,其后德、澳、俄、加、美等国基于战时需要也相继开征。由于所得税具有强大的生命力,推广越来越快,时至今日,所得税已成为绝大多数国家和地区的主体税种。清末民初,中国开始筹议引进和尝试举办所得税,这与当时中国社会经济发展水平及税制演变状况密切相关。清朝末年,中国朝野已就引进所得税展开了热烈的理论探讨,为其移植中国做了大量的舆论准备。宣统二年(1910年),清政府度支部为改善税制结构,缓解财政压力,参照列强实行的所得税制,拟定了《所得税章程草案》三十条,交由资政院审议。虽然该草案议而未决,并随着辛亥革命爆发和清王朝覆灭而被搁置起来,但它为民国初年尝试举办所得税作了有益的制度铺垫。1914年1月,北京政府制定并颁布《所得税条例》,这是中国所得税正式立法的开端。随后各地尝试开征所得税,由于条例草创且缺乏实践操作性,在征收过程中遭遇到重重阻力,社会各界普遍反映所得税征课范围过广、征课手续过繁,商民不易接受,各地推行疲弱。1921年,北京政府欲强力推行所得税,率先在北京开征官俸所得税,且多为官吏薪俸扣缴部分,但效果仍不明显。后来财政日益困难,官员薪俸难以保证,官俸所得税随即停征,所得税的推行也陷于停顿。清末民初创办所得税的失败,既受制于当时民智未开、经济落后、社会动荡、政府乏力等环境因素,又受制于所得税法本身及其配套规则的缺陷,所得税制内容较为复杂,工商各业组织不健全,新式记账方式未能推广,已严重制约了所得税积极功能的发挥,抑制了民众对这种良税的热情认同。南京国民政府成立后,致力于赋税制度改革,而重中之重便是推行所得税制。当时中国全面开征所得税的社会、政治、经济等各方面条件逐渐具备,而为应付国难时期财政困境的迫切需要,也使得所得税的开征有如箭在弦上。1936年7月,国民政府明令公布《所得税暂行条例》,将应税所得分为营利事业所得、薪给报酬所得和证券存款利息所得三类,在政府明令施行所得税后,第二类中的公务人员薪给报酬所得及第三类中的公债及存款利息所得先于1936年10月1日起征税,其余各项均于1937年1月1日起开征。由于《所得税暂行条例》及《所得税暂行条例施行细则》采用分类所得税制,征税范围较窄,税率较低,减免税项目较多,征管方法力求简便易行,国民政府财政部还采取了一系列配套措施,推行较为顺利并逐步显现成效。至此,中国从清末开始筹议和举办所得税经历了漫长的三十余年时间,终于在全国各地开始实施,并取得了初步成效,这是中国税收史上的一个里程碑。民国所得税经历了一个由简单到复杂、由分类所得税到逐渐开办综合所得税的发展过程。开办初期只对营利事业、薪给报酬、证券存款三类所得征收。随着所得税制的深入推行与国内和国际形势的发展变化,所得税逐渐走上了法制化和征收范围“扩容”的进程。1943年1,国民政府明令颁布施行《财产租赁出卖所得税法》,正式开征财产租赁出卖所得税。同年2月,国民政府又颁布《所得税法》,调整税率,提高罚则,同时废止《所得税暂行条例》。1946年4月,国民政府颁布施行修正的《所得税法》,对原《所得税法》做了较大改动,将分类所得税分为营利事业所得税、薪给报酬所得税、证券存款所得税、财产租赁所得税和一时所得税五类,并开征综合所得税。此外,1938年10月,国民政府公布施行《非常时期过分利得税条例》,开征过分利得税；1947年1月,颁布实施《特种过分利得税法》,将非常时期过分利得税改为特种过分利得税,虽然名称为“利得税”,其实就是所得税。南京国民政府所得税从1936年10月正式举办,到1949年国民党退出中国历史舞台的中央,历时13年。从颁行《所得税暂行条例》正式举办所得税开始,其立法过程经历了由颁布所得税法规到正式立法,再根据时势发展不断修正和调整《所得税法》的过程。在这个过程中,所得税由一个新开征的税种,逐渐发展成为国税的重要组成部分,多数时候收入呈上升趋势,所得税征收范围逐渐扩大,施行区域普及到全国各地。民国所得税制的建立无疑是中国税制史上划时代的一场革命,随着所得税在开办过程中的充实和改进,为中国现代所得税制的不断发展打下了扎实基础。民国后期,由于内战全面爆发,工商业受到沉重打击,国统区地盘加速缩小,税源萎缩愈加严重。而国民政府更不惜抛开所得税法理基础,肆意践踏税制原则,采取估缴、摊派、强征等苛征和勒索办法,将抗战时期发展和不断改进充实的所得税这个良税,办成了民众怨声载道的恶税,抗征拒缴愈演愈烈,最终导致所得税名存实亡。民国后期所得税的运行轨迹,既是时代演变的缩影,也在一定程度上激化了社会矛盾,助推了社会变革,宣示了民国所得税制彻底破产。民国政府不遗余力地推行所得税制并取得初步成功,不仅标志着中国传统税制开始向现代税制艰难转型,而且预示着所得税扎根于中国的未来命运。从民国时期诸多所得税诉讼案件来看,当时所得税在执行过程中仍然存在缺陷,导致民国所得税制推行经历曲折过程,为后世留下了宝贵的经验借鉴,即推行所得税制必须遵循以下基本原则：顺应时势潮流,吸取别国长处；高层充分重视,各方持续推动；实施先易后难,布局稳步推进；征管措施得力,配套措施适用；保护纳税人权益,注重税收公平。民国初期创办所得税失败,也给后人留下了深刻的历史教训,使我们认识到要成功推行所得税,必须加快经济发展,保持政治稳定和政令畅通,不断提高国民素质,加强税法宣传教育,采取相应的配套措施。而南京国民政府推行所得税由初步成功走向全面崩溃,也不乏深刻的警示意义：推行时间仓促,制度修改频繁,纳税人不易遵守；各级政府和税务机构内部思想不统一,区域间推行不平衡；重复征税,公私有别,显失公平；为搜刮民财而苛征滥派,最终自毁所得税的良法美意。所得税已成为我国当代主体税种之一,从国际、国内税收制度的发展和变迁来看,中国未来税收制度中所得税将会占据主导地位。要使所得税更快成为国家财政最主要来源,并更好地发挥其职能作用,就必须对包括民国所得税制在内的中外所得税制进行全面深入的研究,不断吸取经验教训,完善现行所得税制。民国所得税的成功推行是中国征收所得税的开端,现行所得税制的内容与民国所得税制有不少类似之处,如征收范围、申报方式、征课手段等就具有内在的传承性。民国时期举办所得税的成功经验与失败教训,对当代不断改进和完善现行所得税制,蕴涵深刻的历史启示：坚持改革发展理念,不断改进和完善当代所得税制；深化依法治税,保护纳税人合法权益；避免重复征税与虚盈实税；推进信息管税,提高征管水平；深化税务机关内部改革,激发队伍活力。在新的历史时期,充分发挥所得税的各项职能作用,不断促进经济发展和社会和谐。